Desembolsos que una sociedad hace para presentarse a concurso público

Una entidad se va a presentar a un concurso público para obtener una concesión administrativa que se concederá en el ejercicio 2013 por un período de 35 años. Esta concesión, de obtenerla, supondría unas inversiones de 3.000.000 €. La concesión consistiría en la ocupación de dominio público portuario. De momento, en el ejercicio 2011, solamente para optar al concurso, la sociedad debe efectuar una serie de desembolsos que ascienden a 250.000 € cuyo desglose es el siguiente: 1º. La elaboración del proyecto básico de ejecución de las obras (150.000 €) 2º. La presentación de un aval (90.000 €).

Consultas

1. Estos desembolsos que la sociedad debe efectuar en el 2011, ¿se consideran gasto del ejercicio tanto a nivel contable como fiscal?

2. ¿Cómo se contabilizarían estos desembolsos y los desembolsos posteriores hasta la reversión? (En el supuesto de que se obtenga la concesión y en el supuesto de que no se obtenga).

Respuesta

Consulta 1

Los importes satisfechos por una empresa para la obtención de una concesión administrativa se consideran como inmovilizado intangible, por tanto, los importes satisfechos por la misma deberá ser registrados en la cuenta 202 “Concesiones administrativas” habilitada al efecto en la Cuarta parte del PGC.

En cuanto a su valoración, el PGC indica que los criterios contenidos en las normas relativas al inmovilizado material, se aplicarán también a los elementos del inmovilizado intangible, sin perjuicio de determinadas normas particulares sobre el inmovilizado intangible. Por tanto, su valoración inicial se realizará por su coste, ya sea éste el precio de adquisición o el coste de producción, aplicándose al intangible, con carácter general, los criterios establecidos por el PGC para el inmovilizado material por lo que se refiere a precio de adquisición y coste de producción.

Por lo que se refiere al reconocimiento inicial de un inmovilizado de naturaleza intangible, es preciso que, además de cumplir la definición de activo y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en el Marco Conceptual de la Contabilidad (MCC), cumpla el criterio de identificabilidad.

El citado criterio de identificabilidad implica que el inmovilizado cumpla alguno de los dos requisitos siguientes:
a) Sea separable, esto es, susceptible de ser separado de la empresa y vendido, cedido, entregado para su explotación, arrendado o intercambiado.
b) Surja de derechos legales o contractuales, con independencia de que tales derechos sean transferibles o separables de la empresa o de otros derechos u obligaciones.

En cuanto a su valoración posterior la empresa apreciará si la vida útil de un inmovilizado intangible es definida o indefinida. Un inmovilizado intangible tendrá una vida útil indefinida cuando, sobre la base de un análisis de todos los factores relevantes, no haya un límite previsible del periodo a lo largo del cual se espera que el activo genere entradas de flujos netos de efectivo para la empresa.

Un elemento de inmovilizado intangible con una vida útil indefinida no se amortizará, aunque deberá analizarse su eventual deterioro siempre que existan indicios del mismo y al menos anualmente. La vida útil de un inmovilizado intangible que no esté siendo amortizado se revisará cada ejercicio para determinar si existen hechos y circunstancias que permitan seguir manteniendo una vida útil indefinida para ese activo. En caso contrario, se cambiará la vida útil de indefinida a definida, procediéndose según lo dispuesto en relación con los cambios en la estimación contable, salvo que se tratara de un error.

Resulta evidente que, salvo condiciones especiales que puedan ser contenidas en la concesión de que se trate, en el caso planteado nos hallaremos ante un intangible de vida útil definida que coincidirá con el período de la concesión, esto es, 35 años según indican. La amortización deberá realizarse, pues, durante dicho período de 35 años, a partir de 2013 en el supuesto que la concesión sea obtenida.

Las NRV del PGC referentes al inmovilizado intangible no contemplan específicamente la cuestión de las concesiones administrativas por lo que deberán ser aplicadas a éstas los criterios generales indicados. En cualquier caso, dicha partida se considera dentro del epígrafe “Otros inmovilizados intangibles”. En dicho apartado se indica que, además de los elementos intangibles mencionados concretamente, existen otros que serán reconocidos como tales en balance, siempre que cumplan los criterios contenidos en el MCC y los requisitos especificados en las NRV. Entre tales elementos se pueden mencionar los siguientes: concesiones administrativas, derechos comerciales, propiedad intelectual o licencias.

Así, los elementos anteriores deben ser objeto de amortización y corrección valorativa por deterioro según lo especificado con carácter general para los inmovilizados intangibles.

En cuanto a la vida útil, según el MCC, es el periodo durante el cual la empresa espera utilizar el activo amortizable o el número de unidades de producción que espera obtener del mismo. En particular, en el caso de activos sometidos a reversión, su vida útil es el periodo concesional cuando éste sea inferior a la vida económica del activo, siendo esta última el periodo durante el cual se espera que el activo sea utilizable por parte de uno o más usuarios o el número de unidades de producción que se espera obtener del activo por parte de uno o más usuarios.

Con referencia a su registro contable, la Quinta parte del PGC establece, con referencia a la cuenta 202 “Concesiones administrativas” que son los gastos efectuados para la obtención de derechos de investigación o de explotación otorgados por el Estado u otras Administraciones Públicas, o el precio de adquisición de aquellas concesiones susceptibles de transmisión.

Su movimiento es el siguiente:

a) Se cargará por los gastos originados para obtener la concesión, o por el precio de adquisición, con abono, generalmente, a cuentas del subgrupo 57.
b) Se abonará por las enajenaciones y en general por su baja del activo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 y en caso de pérdidas a la cuenta 670.

Consulta 2

En el supuesto de que, finalmente, no se obtenga la concesión administrativa, el saldo de los gastos incurridos hasta dicho momento y que figurarán registrados en la referida cuenta 202 deberán llevarse íntegramente a pérdidas y ganancias del ejercicio, con cargo a la cuenta 670 “Pérdidas procedentes del inmovilizado intangible”

La normativa fiscal no establece cuestiones específicas para el inmovilizado intangible referente a las concesiones administrativas por lo que deben entenderse aplicables los criterios contables descritos. Por lo que se refiere concretamente a la amortización, debido a que el período de 35 años y fiscalmente se limita el gasto máximo para este tipo de activos a la décima parte de su valor (10 años), dado que el gasto contable no excede del referido límite fiscal, resulta fiscalmente deducible tal gasto por amortización en los referidos 35 años.

Una cuestión final sobre la que queremos llamar la atención, no obstante, es la referente concretamente al aval presentado por 90.000,00€ según indican. Si realmente se ha realizado tal desembolso por parte de la empresa, entendemos que conceptualmente debe tratarse más de una fianza que propiamente de un aval. En este caso, dado que dicho importe será recuperable en determinado momento, deberá registrarse en la cuenta 260 “Fianzas constituidas a largo plazo” suponiendo un activo financiero que figurará en el activo no corriente (suponemos que la recuperación será a largo plazo) del balance hasta la recuperación final de su importe. En el ejercicio anterior a su recuperación se deberá realizar el preceptivo traspaso a la cuenta 565 “Fianzas constituidas a corto plazo”.

Normativa aplicada

RD 1514/2007, de 16 de noviembre (PGC): MCC, Punto 6º “Criterios de valoración”; NRV 2ª, 6ª y 7ª y Quinta parte.
RD Leg. 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS): art. 11.
RD 1777/2004, de 30 de junio (RIS): art. 1.